Se prima c’è stato l’accertamento è nullo il recupero del credito d’imposta

È sempre illegittima la duplicazione d’imposta

L’introduzione, ad opera della L. 311/2004, degli avvisi di recupero dei crediti d’imposta non può mai cagionare la duplicazione del tributo richiesto dall’Agenzia delle Entrate.
Questo è l’importante principio espresso dalla C.T. Prov. di Reggio Emilia con la sentenza dello scorso 22 ottobre, la n. 134 della quarta sezione.


Nella specie, in un primo momento, era stato notificato un ordinario avviso di accertamento fondato sull’inesistenza di determinate operazioni, che avevano originato un’eccedenza di IVA detraibile.
Poi, era stato notificato un atto di recupero del credito d’imposta avente lo scopo di recuperare proprio il credito emergente dalla dichiarazione di cui sopra, illegittimamente compensato.
In questo modo, è chiaro che vi è una duplicazione d’imposta, il che ha indotto la Commissione tributaria ad annullare l’atto di recupero del credito d’imposta.

In altri termini, se, per una qualsivoglia ragione, l’Ufficio accerta, in maniera ordinaria, tralasciando il peculiare caso dei crediti d’imposta istituiti da leggi speciali, l’anno X che si è chiuso a credito, non può nel contempo emettere un atto di recupero del credito d’imposta utilizzato in momenti successivi che trae fondamento sempre da quella dichiarazione.
La questione non concerne, invero, solo il problema della duplicazione d’imposta, ma anche una questione di “parità delle armi” tra contribuente e ufficio finanziario. Almeno “sulla carta”, il contenzioso tributario, ai sensi dell’art. 111 della Costituzione, è un processo ad “armi pari”; pertanto, se la decisione dei giudici di prime cure è favorevole al contribuente, l’Ufficio ben può chiederne il ribaltamento in appello.

Se ammettessimo che esso possa, tramite un altro atto, in pratica contestare la medesima fattispecie che scaturisce, in sostanza, dallo stesso periodo d’imposta, si attribuirebbe alla parte resistente una chance in più, a prescindere, come detto, dalla duplicazione d’imposta.
Come sottolineato in altro intervento, lo stesso discorso può essere fatto se, come già successo, la pretesa viene vantata sia mediante liquidazione automatica che tramite avviso di recupero del credito d’imposta.

Lo stesso principio vale per il 36-bis
Quale che sia la procedura utilizzata, il secondo atto deve essere caducato per duplicazione d’imposta.
Il discorso effettuato fa comprendere come, allo stato attuale, sia ancora poco chiaro l’esatto ambito applicativo dei neointrodotti avvisi di recupero.

Non ci sono particolari problemi se il recupero riguarda un credito ad hoc come, ad esempio, il bonus ricerca e sviluppo,  in quanto si tratta di una casistica particolare che, in genere, non intacca le modalità ordinarie di accertamento.
Altre volte, invece, il problema si pone, siccome con gli atti di recupero pare possibile richiedere un credito utilizzato in compensazione che deriva da eccedenze di imposta le quali, “a ritroso”, traggono fondamento da operazioni inesistenti, oppure anche da semplici costi indeducibili.

L’ultima fattispecie richiamata è senza dubbio rientrante in un ordinario accertamento, e, come ricordato dalla Commissione di Reggio Emilia, si può ammettere che l’Ufficio scelga di utilizzare l’una o l’altra procedura, ma non entrambe.
Ribadiamo un dato di fondamentale importanza: secondo l’interpretazione da noi sostenuta, al di là dello specifico caso dei crediti d’imposta inventati in maniera fraudolenta nel modello F24, nell’avviso di recupero dovrebbero essere irrogate le normali sanzioni da omesso versamento (si intende contestare l’indebito utilizzo del credito, quindi siamo nell’ambito degli omessi versamenti, mentre se si utilizzasse l’ordinario accertamento la sanzione sarebbe da infedele dichiarazione) e, soprattutto, dovrebbe essere rispettata la riscossione frazionata.

L’Ufficio, al massimo, potrebbe “guadagnare tempo” sul versante accertativo, siccome sarebbe possibile affermare che l’atto debba essere notificato entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello di utilizzo del credito, prendendo spunto da quanto detto dall’art. 27 del DL 185/2008 per il peculiare caso dei crediti inesistenti indebitamente compensati.